Der Fall
Deutsche Gesellschafter einer US-amerikanischen Freiberufler-Personengesellschaft erhielten für 2008 guaranteed payments, bei denen es sich um vorab geleistete Abschlagszahlungen auf ihre jeweiligen tatsächlichen Gewinnanteile in der Weise handelt, dass sie mit den tatsächlichen Gewinnanteilen zu verrechnen waren und sie somit nicht als Ersatz oder als Ergänzung zum Gewinnanteil der Gesellschafter gewährt wurden. Die guaranteed payments werden in den USA nur insoweit mit Bundessteuer belastet, als ihnen ein persönliches Tätigwerden der jeweiligen deutschen Gesellschafter in den USA zugrunde liegt - dementsprechend erfolgte in den USA eine Aufteilung nach der Zahl der in den USA verbrachten Arbeitstage.
Die Frage
Der BFH hatte im o.g. Revisionsverfahren zu klären, inwieweit die guaranteed payments in Deutschland von der Einkommensteuer freizustellen sind.
Die Entscheidung
Der BFH hält zunächst fest, dass sich nach dem DBA-USA die Zuordnung von Gewinnanteilen bei einer Freiberufler-Personengesellschaft grundsätzlich nach denselben Regeln richtet, die auch für originär gewerblich tätige Personengesellschaften anzuwenden sind. Das Urteil hat aus deutscher Sicht insoweit auch für originär gewerblich tätige Personengesellschaften Bedeutung.
Weiter führt der BFH aus, dass die fraglichen guaranteed payments aus der US-Betriebsstätte der US-amerikanischen Personengesellschaft stammen und daher in Deutschland freizustellen sind. Es besteht im DBA-USA eine Rückfallklausel („switch-over-Klausel“), nach welcher Deutschland nicht mit US-Bundessteuer belastete Einkünfte doch besteuern darf. Die Anwendung dieser Klausel scheidet im vorliegenden Fall jedoch aus, weil
- der Grund für die Nichtbesteuerung in den USA nicht auf einem abweichenden Verständnis über die Auslegung des DBA-USA oder den zugrunde liegenden Sachverhalt beruht, sondern im US-Steuerrecht selbst liegt und
- zwar auch bei einer Nichtbesteuerung aufgrund des innerstaatlichen US-Rechts ein switch-over möglich wäre; dies aber nur dann, wenn die fraglichen Einkünfte in den USA (insgesamt) nicht besteuert würden. Da die Nichtbesteuerung mit US-Bundessteuer nur die guaranteed payments und auch hiervon nur einen Teil betrifft, scheidet ein deutscher Besteuerungszugriff allerdings aus.
In diesem Zusammenhang bekräftigt der BFH zudem, dass ein DBA nur unter Rückgriff auf das zum Zeitpunkt des deutschen Zustimmungsgesetzes zum jeweiligen DBA geltende Begriffsverständnis auszulegen ist (sog. statische Auslegung), so dass z.B. erst später erfolgte Erläuterungen der OECD unbeachtlich sind.
Auch wenn der Fall wie erläutert entschieden wurde: Mit Wirkung ab 2017 ist das deutsche Steuerrecht so geändert worden, dass Deutschland einseitig von der Freistellung abweicht, soweit die Einkünfte im anderen Staat nur deshalb nicht steuerpflichtig sind, weil sie von einer Person bezogen werden, die in diesem Staat nicht aufgrund ihres Wohnsitzes, ständigen Aufenthalts, des Orts ihrer Geschäftsleitung, des Sitzes oder eines ähnlichen Merkmals unbeschränkt steuerpflichtig ist. Wäre der Fall nach aktuellem Recht zu entscheiden gewesen, wäre Deutschland daher zur Besteuerung der in den USA nicht mit US-Bundessteuer belasteten Anteile der guaranteed payments berechtigt.